对其他综合收益及其会计实务处理的探究

摘 要二十世纪末，经济全球化的趋势和科技的快速发展催生了各种金融工具及其衍生品。各种金融衍生工具价值的变动对企业未来收益预期产生了强烈的冲击，企业所处的会计环境发生了越来越大的变化。在这种情况下，传统的“当前经营业绩”报告的模式一直未能充分反映企业的盈利能力,不能满足财务报告使用者对决策信息的需要。因此，世界的会计理论界和实务界掀起了改变报告收入模式的浪潮。本文通过一系列会计准则制定和修订的轨迹，从其他综合收益的概念和特点出发，探讨其他综合收益和资本公积显著的区别，以及其他综合收益的会计处理，以提供可靠和有效的信息,帮助信息使用者做出决策。关键词：其他综合收益 综合收益 会计实务处理AbstractAt the end of the twentieth century, the trend of economic globalization and the rapid development of science and technology have spawned various financial instruments and their derivatives. The changes in the value of various financial derivatives have had a strong impact on the expected future earnings of the enterprise, and the accounting environment in which the enterprises are located has undergone more and more changes. In this case, the traditional "current operating performance" report model has not been able to fully reflect the profitability of enterprises, financial statements can not meet the needs of users of decision-making information. As a result, the world's accounting theory and practice circles set off a wave of changing the reporting revenue model. In this paper, through a series of accounting standards to develop and revise the trajectory, from the other comprehensive benefits of the concept and characteristics of other comprehensive income and capital reserves to explore the significant differences, as well as other comprehensive income accounting treatment to provide reliable and effective information, Help information users make decisions.Key words: other consolidated income statement of financial statements前言 随着经济的发展和变化,商业活动变得越来越复杂,出现了许多新的非传统业务，这也成为影响收入来源的一个重要因素。传统利润表很难反映这些新的更复杂的经济业务,不能为财务报表的用户提供全面的财务业绩信息,因此传统的利润表的局限性日益突出。收益指标对财务报表的用户来说是最重要的会计数据之一，也是会计理论的重要组成部分。为了实现企业与会计准则的趋同,也为了适应经济的快速发展和投资者的经营决策,国家财政部也不断的更新会计政策，力求会计政策与经济发展相适应。 随着国内金融市场联系越来越密切,以及国际环境的变化，许多的新的事物开始萌芽，在会计界，表现为收益方面的变化，产生这种变化的原因就是传统经济的变革。通过不断调整例如利润表的内容和方法，终于在2009年发布企业会计准则解释第3号。此次政策的发布，对我国会计界来说，具有重要的意义。“综合收益”的引入，使财务报表发生了变化，作为三大报表之一的利润表自然也做出了调整，"其他综合收益"和"综合收益总额"科目被增设到“每股收益 ”之下，不仅如此，综合收益以及所得税的影响也被在附注中做出具体的披露，披露的还包括其他财务信息。这是“综合收益”在我国第一次被引进来，这基本实现了财务报表的国际趋同。其他综合收益是在综合收益的基础上形成的,它有效的阻止了管理层通过操纵利润,利用未计入传统收益的项目去粉饰财务报表,有效避免了以前收益模式的缺点和不足。由于以前传统收益与当时的财务报表不相适应，因此也到导致了利润表失去原有的完整性，而新的政策恰恰解决了这个问题。把“其他综合收益”放在净利润后，并且对其进行披露，不仅可以保证利润表的完整性，并且其他综合收益也可以一目了然。引入综合收益概念的利润表将有助于预测企业的未来,提高现金流预测的准确性和精确性,有效地限制了企业管理者当局通过盈余管理进行利润操纵的空间,以及帮助企业主分析财务报告以便做出科学的经济决策。二其他综合收益的概念 其他综合收益是指企业按照会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。正确把握其概念,捉住以下几个方面:第一,报告其他综合收益不是是由日常业务活动形成的,其报告期内的收益未实现。第二,报告为"其他综合收益"活动造成的对象为会计主体与非所有者,因此，其他综合收益不包括所有者增加的股利。第三，净利润与其他综合收益共同组成当期的综合收益。净利润不包括其他综合收益，但是净利润与其是并列的关系。第四,其他综合收益不一定会影响未来的损益。第五,其他综合收益将导致所有者权益的增加。其他综合收益是综合收益需求的结果。按照两科目的关系来说，其他综合收益属于综合收益，它是企业经营业绩的体现。在全球"报告综合收益"的历史上,最为全面,和最为权威的当属财务会计准则委员会(FASB)的相关的规定。FASB在会计制度建设方面,从概念框架,具体会计准则相关方面都有具体规定。三其他综合收益的演进（一）问题的提出在20世纪中后期,国内外金融市场联系越来越密切,资本流动全球化和科学技术技的高度发展，随着国际环境的变化，许多的新的事物油然而生，在会计界，表现为收益方面的变化，产生这种变化的原因就是传统经济的变革。由于传统经济利润不是那么高，人们就会着眼于一些收益比较好的产业，或者在原有产业上加以改动，利用其他方面来获取利益，因此就产生了非传统的收益，会计环境已经在这些非传统收益下潜移默化的发生着变化。 随着金融市场逐步完善,利润表逐渐成为企业财务报表的核心。财务报告信息的相关用户为了改进决策,就更注重企业的利润信息。传统的利润表是基于历史成本原则,匹配原则和稳健性原则,主要反映企业已实现的盈利,更不能反映出与经济发展的经济业务情况。由于利润表无法完全反映所有的收益。因此就不能给管理者提供有效的信息，当然也就更不能让管理者提供准确有效的决策。在此背景下，以“当期经营业绩观”为基础的传统会计收益报告模式一直以来都不能详细反映企业的盈利状况，也不能够满足财务报告相关用户的决策需求。对于传统财务报表没有充分披露被告知的有用会计信息，因此整个会计界对财务报告改革的要求呼声甚高。于是会计理论界与实务界在世界各地掀起了一波改变盈利报告模式的波澜。 IASB和FASB认为,为了提高会计数据及信息的相关性，那么计量方式就要选取公允价值计量的模式。在这种模式下，对企业的所有资产以及负债进行统计计量，因此就形成了综合收益。它以经济学效益观的经验为根基的，因此其他综合收益又被引入进来。其他综合收益是吸取了多年的经验而形成的，它的产生有效的避免了管理者需私舞弊的发生，因为它把未计入的传统收益记录下来，避免了管理者以操纵盈余和粉饰报表的形式徇私舞弊,克服了以前传统收益模式的缺陷。"其他综合收益"的表述是基于广泛采用公允价值计量,采用这种计量模式，可以使提高财务报告的质量大大提高。在这一对于会计界来说重要的改革中，我国把握时代的脉搏,逐渐建立起了现代会计收益报告模式，这也是以"全面收益观"为依据而形成的，这就是综合收益列报。（二）美国FASB关于综合收益的要求综合收益打破了以前利润表的局限性，综合收益是用来表示净资产变动的。财务报表列入所有已确认但未实现的损益,不仅这样，还结合了以前会计实践的经验。由于引起综合收益的是企业与所有者以外的的交易，引入公允价值计量的模式，使公允价值作为衡量属性成为必然趋势。 综合收益的概念是1980年被提出来的，这也是国际上第一次提到综合收益。这一概念定义为某一时期的主体与非所有者进行交易所引起的所有权益变动的净值，而它的出处就是财务会计准则委员会（FASB）的第3号财务会计概念说明书。“综合收益报告应该是一整套财务报表中的一部分”，这个概念提出的时间是1984年，出处是SFAC No.5，这一观点不但被提出来，而且FASB在此基础上还丰富了其内容，确认了综合收益与利润的关系。 FASB对于"综合收益"和"收益"在定义的解读做出了主要的区分,其主要区别是:"综合收益"的来源是资产负债收益概念,而传统的"收益"则不然，传统的收益与营业收入挂钩，收入的多少直接影响收益的多少，因此它是以收入为依据形成的 。因而,组成综合收益的公式为"收入+费用+利得-损失=期末与期初不含与所有者交易的净资产的变动"。FASB提出了综合收入的概念后,会计界有了很大的反应。大约在同一时间,美国投资管理研究协会(AIMR)作为最大的财务报表用户群体之一,要求FASB将"综合收益"的概念应用于实务中的呼声也越来越高。就在1986年10月，综合收益报告的草案被FASB发表出来。这一草案借鉴了以往会计实务中的经验，并且还参考了英国的FRS3理论，并对其进行改进而形成的。接下来在1997年FASB对列报和披露的原则又进行了进一步的明确，原则的出处是第130号财务会计准则。企业的净收益在利润表里可以体现出来，这里所提到的净收益指的是已经在现实中企业所收到的利得和费用，而那些没有落实的或者说没有确认的就不在利润表中体现了。这些不在利润表中体现的利得和费用都在资产负债表中体现并且加以说明，包括外币兑换调整项目,最低养老金负债,现金流量套期衍生工具损益,可出售证券的损益。（三）国际会计准则委员会(IASC)和美国财务会计准则委员会(FASB)的趋同FASB和IASB是国际上两个最具影响力的一般性标准制定机构，他们在其他综合收益报告中对国际趋同进行了积极探索，并取得了一定的成果。2003年10月份，由FASB和IASB发起的“报告财务结果项目”的联合工作组形成了，工作组的员工主要从FASB和IASB选出。2004年,IASB和FASB对提交的财务报表列报开始进行研讨。就在2006年IASB发表了对国际会计准则第1号的建议修改修订后的列报,提议使IAS1尽可能与SFAS130保持一致。（四）其他综合收益在我国会计准则中的演进各种金融衍生工具价值的变动对企业未来收益预期产生了强烈的冲击，企业所处的会计环境发生了越来越大的变化。在这种情况下，传统的“当前经营业绩”报告的模式一直未能