会计学企业合并会计

高级财务会计 *1课程简介l“高级财务会计”课程是在“中级财务会计” 课程的基础上，对一些特殊行业、特殊业 务、特殊呈报的会计问题进行研究的一门 会计学专业必修课程。高级财务会计所涉 及的内容，往往属于国际会计领域前沿性 问题或国内经济生活中企业正在面临的新 问题。预修课程： 基础会计、中级财务会计Date2高级财务会计产生的基础 l会计主体假设的松动 l持续经营假设和会计分期假设的松动l货币计量假设的松动 Date3课程定位l对于本科阶段的学习来讲，“高级财务会计 ”课程是“中级财务会计”课程的延伸。l根据经济发展的需要确定高级财务会计的 内容。Date4教学目标通过本课程的教与学，使学生掌握各有关通过本课程的教与学，使学生掌握各有关 专题的基本理论与方法，完整把握财务会计专题的基本理论与方法，完整把握财务会计 学科体系，关注会计前沿的发展动态，提高学科体系，关注会计前沿的发展动态，提高 从事实务工作的能力。从事实务工作的能力。Date5教材及主要参考资料F主要教材： 傅荣、孙光国主编：高级财务会计习题与案例（东北财经大学出版社，2009年6月第2版） 2010年度注册会计师全国统一考试:会计应试指南 （中华会计网校 编） 相关国际会计准则，我国企业会计准则 上市公司年报F参考资料：刘永泽、傅荣编著：高级财务会计（东北财经大学出版社，2009年6月第2版）Date6第一章 企业合并会计第一节 企业合并的含义与分类 第二节 企业合并会计处理方法概要 第三节 同一控制下企业合并的会计处理 第四节 非同一控制下企业合并的会计处理 第五节 企业合并的披露核心知识点：对企业合并的确认、计量Date7第一节 企业合并的含义与分类一、企业合并的含义二、企业合并的分类主要知识点什么是企业合并？企业合并有哪几种分类方法？如何理解各类企业合并的实质？Date8一、企业合并的含义企业合并，是指将两个或者两个以上单独的 企业合并形成一个报告主体的交易或事项。既是独立的法人主体也 是独立的报告主体Ø 经济意义上:一个整体 Ø 法律意义上:可能是一个法人主 体，也可能是多个法人主体Ø 交易:两个独立主体之间 的活动；公允价值 Ø 事项:一个主体内部的活 动；账面价值合并前的关系有两种：一是相互独立；二是相互关联 Date9注意：如何判断l合并的结果：存在两种情况情况1.企业合并形成一个企业（取得对一个或多个业 务的控制权，或被合并方或被购买方构成主并方的业 务）业务：指企业内部某些生产经营活动或资产负债 的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力 ，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但一般 不构成一个企业、不具有独立的法人资格。如企业的 分公司、生产车间、分部等。情况2.企业合并形成一个企业集团l交易或事项发生前后：报告主体是否变化报告主体，即会计主体，包括法人会计主体和非法人 会计主体两类。 Date10例：企业合并定义的理解A公司B公司A公司+=A、B公司合并前为互为独立的两个法人主体。以下是A、B合并的 三种情况：C公司B公司A公司A公司B公司A公司B公司+=F情况1：A公司取得B公司净资产，B公司注销F情况2：A、B公司合并创设C公司，A、B公司注销F情况3：A取得对B公司的控制权，A、B仍保持法人主体地位合并形成的报 告主体合并形成的报 告主体从合并报表角度看，A、 B构成一个报告主体Date11二、企业合并的类型（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变 化进行分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类Date12（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类F两类合并的概念 F两类合并的实质 F两类合并的实施方式 F两类合并的法律结果企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并注意：比较Date131.两类合并的概念比较（1）同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均 受同一方或相同的多方最终控 制且该控制并非暂时性的。A（母公司）（子公司）（子公司）CB C+BA控制B、C在12个月以上【例】同一控制非暂时性B、C同为A 的子公司B、C合并，属于同一控制下的企业合并 Date141.两类合并的概念比较非同一控制下的企业合并A（母公司）（子公司）（子公司）DC C+DA、B分别控制C、DB（母公司）参与合并的各方在合并前后不 属于同一方或相同的多方最终控制。 【例】C、D合并，属于非同一控制下的企业合并Date15Ø同一方：通常指企业集团的母公司 Ø相同的多方：相同多方，是指根据合同或协 议的约定，拥有最终决定参与合并企业的财 务和经营政策，并从中获取利益的投资者群 体。 Date16关键词：Ø 控制Ø 最终控制Ø 非暂时性 ：参与合并各方在合并前后较长时间内为最终控制方所 控制 ( 1年) Ø 合并前、后最终控制方变化与否 Ø 合并日或购买日u定义 u“控制”关系的认定：实质重于形式的原 则 u投资单位拥有被投资单位半数以上的表 决权但不能控制被投资单位的情形 u潜在表决权 u实际取得控制权之日 u“交易日”与“购买日”有何区别 ？ 一次交换交易实现的合并，交 易日与购买日一致 多次交换交易实现的合并，交 易日是各单项投资在购买方财务 报表中确认之日，购买日则是获 得控制权之日 Date172、两类合并的实质比较l 同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后的最终 控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为“交易”，只是 当作一个经济事项。因此，相应的会计处理中采用账面价值进 行计量。 特点：本质上不属于交易，是资产、负债的重新组合; 交易作价往往不公允 l 非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后 不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种 交易购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此，相 应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能 够接受的价值公允价值。特点:非关联的企业之间进行的合并；以市价为基础， 交易作价相对公平合理。 Date183、两类合并的合并对价的形式比较Ø 付出资产Ø 发生或承担负债Ø 发行权益性证券 两类合并，合并方的合并对价都有可能是：Date19不形成母子公司 关系的企业合并吸收合并新设合并形成母子公司关 系的企业合并控股合并 合并方取得股权4、两类合并的法律结果比较Ø 合并后主体仍为多个法律主体Ø 合并后主体为一个法律主体合并方取得净资产企业合并的第二种分类方法Date20（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类F吸收合并F新设合并F控股合并 企业合并法律意义上的企业合并Date21例：企业合并的分类A公司B公司A公司+=A、B公司合并前为互为独立的两个法人主体。以下是A、B合并的 三种情况：C公司B公司A公司A公司B公司A公司B公司+=F吸收合并：A公司取得B公司净资产，B公司注销F新设合并：A、B公司合并创设C公司，A、B公司注销F控股合并：A取得对B公司的控制权，A、B仍保持法人主体地位F1母公司子公司Date22合并方式 购买方 被购买方 （合并方） （被合并方）吸收合并 取得对方资产 解散并承担负债 新设合并 由新成立企业 参与合并各持有参与合并 方均解散 各方资产负债 控股合并 取得控制权 保持独立体现为长期股权投资 成为子公司同一控制事项账面价值计量“合并方”和“被合并方”。 非同一控制交易公允价值计量“购买方”和“被购买方”。 Date23同一控制下 的企业合并非同一控制下 的企业合并结果1： 不形成母子公司关系结果2： 形成母子公司关系长期 股权 投资企业合并形成的其他方式取得的控制共同控制、 重大影响、 非控、非共控、非重大影响投资后的处理： 成本法、权益法形成投资（合并时 的处理）： 购买法、权益结合法（企业合并与长期股权投资的关系） 会计方法Date24（三）按涉及行业的不同进行分类F横向合并F纵向合并F混合合并 企业合并Date25第二节 企业合并的会计处理方法概要 一、企业合并会计的主要内容二、权益结合法与购买法的基本内容三、权益结合法与购买法的财务影响比较主要知识点企业合并会计要解决什么问题？如何理解和应用权益结合法？如何理解和应用购买法？Date26一、企业合并会计的主要内容l企业合并会计的主要内容 CAS20Ø 对企业合并交易（或事项）进行确认、计量下面主要介绍企业合并的 确认、计量方法Ø 合并日合并财务报表的编制具体内容见第二章Date27吸收合并、新设合并 控股合并 借：有关资产账户有关资产账户 取得的净资产取得的净资产 贷：有关负债账户贷：有关负债账户借：长期股权投资长期股权投资 取得股权取得股权 贷： 现金应付债券 支付的合并对价股本等现金等 支付的合并费用 贷： 现金应付债券 支付的合并对价股本等现金等 支付的合并费用 l 对企业合并的确认与计量合并方账务处理基本框架Date28Ø 合并方合并日购买方购买日l 确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题 ：权益结合法和购买法， 对以上问题有不同回答如何确认与计量取得的净资产或股权Ø 支付的合并对价应如何计量？Ø 两者如果有差异，应如何处理？Ø 合并费用如何处理？Date29二、购买法与权益结合法的基本内容（一）购买法的基本内容（二）权益结合法的基本内容学习重点 F 基本特点F 如何应用Date30（二）购买法的基本内容含义IAS No.22：购买是指通过转让资产、 承担负债或发行股票等方式， 由一个企业（收购企业）获得 对另一个企业（被收购企业） 净资产和经营的控制权的企业 合并。支付对价收购B企业 或 购买控股权A企业购买方B企业B企业的股东被购买方Date31（一）购买法的基本内容特点l购买方的认定是首要步骤（在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方 ）l合并的实质是购买交易l合并成本主要取决于合并对价的公允价值 l需要确认合并商誉l合并费用计入管理费用l合并当年净收益的计算与权益结合法不同难点：Ø 如何确定合并成本？ Ø 如何确定公允价值？ Ø 如何计量合并商誉？Date32（一）购买法的基本内容账务处理借：各项资产 取得的被并方可辨认资产公允价值商誉 差额 （反映在个别财务报表中） 贷：各项负债 取得的被并方可辨认负债公允价值银行存款等 支付的合并对价的公允价值借：管理费用 【合并费用】贷：银行存款 【合并费用】Ø 吸收合并账务处理理解关键合并成本=购买方支付的合并对价的公允价值合并商誉=合并成本 取得的被购买方可辨认净资产公允价值Date33贷：银行存款等 购并方支付的购买对价 A借：长期股权投资 A（一）购买法的基本内容账务处理Ø 控股合并账务处理理解关键合并商誉包括在长期股权投资入账价值中，单独资产负债表中不能直接单项列示，合并资产负债表中将以“商誉”项目列示。Date34被购买方可辨认净 资产账面价值500万被购买方可辨认净 资产公允价值520万购买方支付的合并 对价550万净资产增