注册会计师税法销项税额不足抵扣进项税额的处理考点分析

销项税额不足抵扣进项税额的处理（1） 一般计税方法应纳税额的计算销项税额不足抵扣进项税额的处理（一）结转抵扣当期销项税额不足抵扣进项税额的部分可以结转下期继续抵扣。新增（二）增量留抵退税1.享受留抵退税的行业（1）自2019年4月1日起适用所有行业。（2）自2019年6月1日起适用部分先进制造业：指生产并销售非金属矿物制品、通用设备、专用设备及计算机、通信和其他电子设备，销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人；上述销售额比重根据纳税人申请退税前连续12个月的销售额计算确定；申请退税前经营期不满12个月但满3个月的，按照实际经营期的销售额计算确定。销项税额不足抵扣进项税额的处理（2） 一般计税方法应纳税额的计算销项税额不足抵扣进项税额的处理2.享受留抵退税的条件：（1）所有行业：自2019年4月税款所属期起，连续6个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第6个月增量留抵税额不低于50万元；纳税信用等级为A级或者B级；申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开专用发票情形的；申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的；自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。【问题】如何理解“自2019年4月税款所属期起，连续6个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第6个月增量留抵税额不低于50万元”？举例：某企业2019年3月底的留抵税额为20万，假设该企业2019年4月至9月期末留抵税额分别为10万、6万、20万、1万、9万、50万；问：该企业可否享受留抵退税？分析：由于该企业3月的留抵税额是20万，因此，4-8月该企业的留抵税额分别是10万、6万、20万、1万、9万；和3月的20万相比，都没实现增量，因此尽管9月是50万，虽然有增量30万（50-20）但是低于50万，且前面连续5个月增量留抵税额均小于等于零。所以不满足退税条件。（2）部分先进制造业：增量留抵税额大于零；纳税信用等级为A级或者B级；申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开专用发票情形的；申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的；自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。3.增量留抵税额的计算增量留抵税额，是指与2019年3月31日相比新增加的期末留抵税额。（1）所有行业：当期允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额进项构成比例60%（2）部分先进制造业：当期允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额进项构成比例进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关缴款书、完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。即：进项（税额）构成比例=当期专用票类注明的（进项）税额当期抵扣的全部（进项）税额100%在计算进项构成比例时，纳税人在2019年4月至申请退税前一税款所属期内按规定转出的进项税额，无需从已抵扣的税额中扣减。【解读】进项构成比例如何理解？企业全部可以抵扣的进项分成两部分：一部分属于凭专票类直接抵扣的；一部分是属于计算（非专票类）抵扣的。进项构成比例=凭专票类抵扣的税额（凭专票类抵扣的税额+计算抵扣的税额）100%结论：如果本期发生的进项税额全部都是凭票抵扣的，则进项构成比例就是100%。【问题】2019年4月1日以后新设立的纳税人，如何计算增量留抵税额？答：2019年4月1日以后新设立的纳税人，3月底的留抵税额为0，因此其增量留抵税额即当期的期末留抵税额。4.适用免抵退税办法纳税人留抵退税的处理（1）可以在同一申报期内，既申报免抵退税又申请办理留抵退税。（2）既申报免抵退税又申请办理留抵退税的，应先办理免抵退税。办理免抵退税后，仍符合留抵退税条件的，再办理留抵退税。【提示】要按照“先免抵退税，后留抵退税”的原则进行判断5.纳税人办理留抵退税的具体规定：（1）因纳税申报、稽查查补和评估调整等原因，造成期末留抵税额发生变化的，按最近一期增值税纳税申报表（一般纳税人适用）期末留抵税额确定允许退还的增量留抵税额。（2）在同一申报期既申报免抵退税又申请办理留抵退税的，或者在办理留抵退税时存在尚未经税务机关核准的免抵退税应退税额的，应待税务机关核准免抵退税应退税额后，按最近一期增值税纳税申报表（一般纳税人适用）期末留抵税额，扣减税务机关核准的应退税额后的余额确定允许退还的增量留抵税额。（3）既有增值税欠税，又有期末留抵税额的，按最近一期增值税纳税申报表（一般纳税人适用）期末留抵税额，抵减欠税后的余额确定允许退还的增量留抵税额。（4）在纳税人办理纳税申报和免抵退税申报后、税务机关核准其免抵退税应退税额前，核准其前期留抵退税的，以最近一期增值税纳税申报表（一般纳税人适用）期末留抵税额，扣减核准的留抵退税额后的余额，计算当期免抵退税应退税额和免抵税额。税务机关核准的留抵退税额，是指税务机关当期已核准，但纳税人尚未在增值税纳税申报表附列资料（二）（本期进项税额明细）第22栏“上期留抵税额退税”填报的留抵退税额。6.税务机关暂停办理纳税人留抵退税的情形：（1）存在涉税风险疑点的；（2）被税务稽查立案且未结案的；（3）增值税申报比对异常未处理的；（4）取得增值税异常扣税凭证未处理的；（5）国家税务总局规定的其他情形。税务机关对涉税风险疑点进行排查时，发现纳税人涉嫌骗取出口退税、虚开专用发票等重大税收违法行为的，终止为其办理留抵退税，并自作出终止办理留抵退税决定之日起5个工作日内，向纳税人出具终止办理留抵退税的税务事项通知书。税务机关对纳税人涉嫌重大税收违法行为核查处理完毕后，纳税人仍符合留抵退税条件的，可按照上述规定重新申请办理留抵退税。7.涉税风险排除后相关事项的处理：（1）纳税人仍符合留抵退税条件的，税务机关继续为其办理留抵退税，并自涉税风险疑点等情形排除且相关事项处理完毕之日起5个工作日内完成审核，向纳税人出具准予留抵退税的税务事项通知书。（2）纳税人不再符合留抵退税条件的，不予留抵退税。税务机关应自涉税风险疑点等情形排除且相关事项处理完毕之日起5个工作日内完成审核，向纳税人出具不予留抵退税的税务事项通知书。进项税额总结：1.哪些进项税额可以抵扣？哪些不可以抵扣？2.可以抵扣的进项税中，抵扣的方法有哪些？3.农产品进项税额的抵扣中，哪些是计算抵扣的？哪些是核定扣除的？4.一般农产品与烟叶产品进项税额抵扣时，区别是什么？5.从小规模纳税人购进的农产品，取得增值税专用发票时，扣除率是多少？6.购进农产品直接销售或简单加工与进行深加工的扣除率有何不同？7.加计抵减适用的行业？适用的条件？抵减期限与比例？8.留抵退税适用的行业？适用的条件？9.不可以抵扣的进项税额，是不抵扣还是作进项税转出？10.作进项税转出时，凭票抵扣和计算抵扣的区别是什么？11.列入异常扣税凭证的范围有哪些？后果是什么？易错易混点：1.计算抵扣的扣除率：（1）农产品：计算抵扣的10%、9%；核定扣除的深加工的：13%、9%；直接出售的：9%。（2）旅客运输服务9%、3%。（3）桥、闸通行费5%。2.一般农产品与烟叶产品的买价区别在于：烟叶产品的买价中有20%的烟叶税。3.在计算烟叶税时，价外补贴统一按烟叶收购价款的10%计算。在计算进项税抵扣时，支付给烟农的价外补贴是实际支付的补贴，不是统一按照10%计算的。4.加计抵减：生活服务业纳税人15%，仅以生活服务的销售额计算销售额的占比是否超过50%。四项服务的纳税人10%，以多项行为的销售额合计数计算销售额的占比是否超过50%。5.留抵退税：自2019年4月税款所属期起，连续6个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第6个月增量留抵税额不低于50万元。进项税额的课后练习：【例题1单选题】某烟草专卖局系增值税一般纳税人，2020年3月向农民收购烟叶，收购凭证上注明收购价款80万元，并向烟叶生产者支付了价外补贴10万元。该纳税人3月份收购烟叶可抵扣的进项税额为（ ）。A.12.48万元B.9.68万元C.11.44万元D.18.86万元【答案】B【解析】本题考核的知识点是收购烟叶准予抵扣的增值税进项税额。该烟草专卖局收购烟叶准予抵扣的增值税进项税额=（80+10）+80（1+10%）20%9%=9.68（万元）。【例题2单选题】某公司为增值税一般纳税人，其农产品实行增值税进项税额核定扣除办法，2019年12月1日12月31日销售10000吨巴氏杀菌乳，原乳单耗数量为1.06吨，原乳平均购买单价为4000元/吨。在采用投入产出法的情况下，当期可以抵扣的进项税额是（ ）万元。A.450B.460C.350.1D.480.29【答案】C【解析】当期可以抵扣的进项税额=当期农产品耗用数量农产品平均购买单价扣除率/（1+扣除率）=100001.06（400010000）9%/（1+9%）=350.1（万元）。【例题3单选题】某企业为增值税一般纳税人，采用农产品增值税进项税额核定扣除办法。2019年12月1日12月31日销售1000吨巴氏杀菌羊乳，其主营业务成本为600万元，农产品耗用率为70%。在采用成本法的情况下，当期允许抵扣进项税额是（ ）万元。A.450B.460C.46.29D.34.68【答案】D【解析】当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本农产品耗用率扣除率/（1+扣除率）=60070%9%/（1+9%）=34.68（万元）。【例题4单选题】D企业是一家咨询服务机构，2017年4月成立，一般纳税人，具备进出口经营资格并办理出口退（免）税资格备案，适用出口跨境应税服务免税政策。该企业2018年4月至2019年3月的4项服务销售额比重超过50%，符合“加计抵减”政策。2019年4月，该企业发生国内咨询服务收入200万元（不含税），向境外客商提供咨询服务实现免税收入300万元（完全在境外消费）；当期勾选进项税10万元并进行了抵扣，但进项税额在内外销之间无法划分。已知，应税服务征税率为6%，D企业4月份实际缴纳的增值税是（ ）万元。A.6B.4C.8D.7.6【答案】D【解析】当期免税项目不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额当期全部销售额=10300（300+200）=6（万元）当期可抵扣进项税额=10-6=4（万元）当期加计抵减额=410%=0.4（万元）当期可抵减加计抵减额=0+0.4-0=0.4（万元）当期实际缴纳增值税额=2006%-4-0.4=7.6（万元）。销项不足抵扣处理（3）一般计税方法应纳税额的计算【知识点三】销项税额不足抵扣进项税额的处理【例题5多选题】增值税一般纳税人发生的下列业务中，不得抵扣外购货物进项税额的有（ ）。A.企业外购原材料用于生产免税货物B.企业外购货物用于建造厂房C.企业购进生产用的水、电D.由于管理不善被盗的外购货物【答案】AD【解析】增值税一般纳税人购进货物用于免税项目或发生非正常损失的，不得抵扣进项税额。【例题6多选题】2019年5月，某公司购买一座房产专用于职工集体宿舍，取得增值税专用发票注明的税额400万元。2020年6月，该公司将上述房产改