企业内部控制探究

企业内部操纵浅谈去年的新加坡中航油事件，对国内外相关各方都产生了巨大冲击和深远的阻碍，对我国海外上市公司产生的负面阻碍，严峻损害了海外上市公司尤其是大型国有企业的形象。震惊之余，人们不免要推测并考虑事件背后的缘故，联系到近年来发生在国际国内企业的一些事件，如国内“银广厦”的轰然倒塌，红极一时蓝田和东方电子的衰败、成都红光的造假舞弊案等。这些企业是昔日在股市呼风唤雨的“绩优”龙头，随着证券市场的完善、法律法规查处力度的加大，人为编织的漂亮光环慢慢褪去，庐山真面目逐渐显露。而在国外，从安稳开始，假账丑闻象多米诺骨牌一样击倒了世通、安达信等世界闻名的企业。这些事件不禁让我们深思：是什幺缘故使这些明星企业陷入绝境？企业要改变现状最紧迫的情况是什幺？去年的新加坡中航油事件，对国内外相关各方都产生了巨大的冲击和深远的阻碍。其负面阻碍，严峻损害了我国海外上市公司，尤其是大型国有企业的形象。联系到近年来发生在国际国内企业的一些事件，如国内“银广厦”的轰然倒塌、蓝田绩优神话的突然终结，以及成都红光的造假舞弊案等等，震惊之余，人们不免要推测并考虑事件背后的缘故。这些企业是昔日在股市呼风唤雨的“绩优”龙头，随着证券市场的完善、法律法规查处力度的加大，笼罩在他们头顶的人造漂亮光环慢慢褪去，庐山真面目逐渐显露出来。而在国外，从安稳开始，假账丑闻象多米诺骨牌一样击倒了世通、安达信等世界闻名的企业。这些事件不禁让我们深思：是什幺缘故使这些明星企业濒临绝境？企业要改变现状最紧迫的情况是什幺？通过对类似案例的分析，我们得出的结论是，这些事件的发生与企业的内控机制、内控治理有着紧密的联系。正是内控各个方面问题的堆积最终导致了这些企业走向衰败。一、当前我国企业内控普遍存在的问题我们通过多个案例研究发觉，中国企业在内部治理操纵方面普遍存在的要紧问题是：1、内部操纵意识薄弱，内操纵度不健全。有相当一部分企业尚未认识到内控关于企业经营治理的重大意义，未制订成文的内操纵度；还有一部分企业尽管建立了严格、成文的内操纵度，但事实上却难以实施。2、法人治理结构不完善，内控组织虚置。我国专门多上市公司仅具有现代企业的外壳，并没有构建现代企业的运行机制；股东会、董事会、审计委员会和治理者的权限和责任存在错位。3、组织机构设置不合理，职责不清，责任不明。尤其是一些国有企业在机构设置上往往存在着一些谁都能够管、谁都能够不管的区域，出了问题以后常是互相推诿，最终不了了之，无法追究责任。此外，不相关机构、岗位尚未分离的现象仍然存在。4、人力资源治理体系不完善。有些国有企业还存在因人设岗、在雇用人员时依旧能够凭借私人关系等现象。公司内部也没有形成有效的业绩考评及晋升制度，人力资本利用不足。即使设立了完善、良好的人力资源治理制度，也没有达到应有的效果。5、执行力不强。在企业执行力不强已成为普遍问题，治理者的级不往往阻碍着制度执行的范围和力度；制度制订不科学，执行前紧后松、缺乏跟进，沟通不足，监督不力；国企用工机制也导致职员缺乏危机感，奖励容易处罚难，这些因素都大大削弱了执行力。 6、在会计操纵方面，企业往往将财务与会计合署办公。将服务对象和灵活性程度不同的两项工作合并一处，导致两者服务对象模糊；而且财务灵活性干扰了会计的公允性。此外，由于会计人员兼做财务，会计人员力不从心，既阻碍会计信息质量又导致财务治理乏力。财、会不分也违背了不兼容职务分离原则，极易导致基于财务收支需要而捏造会计信息，产生治理舞弊现象。7、在内部审计方面，企业普遍存在浓厚的行政命令色彩。在这种情况下组建起来的内部审计组织无法在地位上实现超然独立，其工作范围大大受限，也专门难赢得威信，内部审计结果并不能客观反映真实情况，系统形同虚设。 我国企业内部治理方面存在的上述问题，使企业内控不能成为企业生产经营活动中自我调节和自我制约的内在机制。经营的失败、会计信息的失真、违法违纪行为时有发生。然而，经济进展的国际化趋势和我国市场经济的不断完善，使得企业必须提升治理水平，否则其生存将面临巨大挑战。简言之，得控则强、失控则弱、无控则乱、不控则败。目前内控已成为当前学术界和实务界研究的热点问题。一是相关法律法规等外部因素的强制性安排，如美国针对所有在美上市的企业而颁布的SOX法案，就对企业内控提出了近乎苛刻的要求；二是越来越多的企业意识到要使企业达到合规与效率的双重目标，并在激烈的市场竞争中胜出，就必须加强内控治理。基于我国目前大部分企业内操纵度不严或执行不力的现实，如何进行有效的内控体系设计是企业内控研究的难点与最终落脚点。二、企业内控的法律基础2001-2002年美国安稳和世界通信事件，投资人对上市公司财务报告出现空前的信任危机，导致2002年7月美国萨班斯-奥克利斯法案（Sarbanes-Oxley）出台。SOX法案被布什称为“自罗斯福总统以来美国商业界阻碍最为深远的改革法案”。该法案要求所有在美国证券交易委员会注册的约14,000家上市公司都必须符合SOX法案的要求。被称为美国有史以来对上市公司要求最严格、需要完全遵守的公司治理规则。SOX法案对内控的要求，要紧体现在其细致周密的条文中。该法案的差不多目标是：“遵守证券法律以提高公司披露的准确性和可靠性，从而爱护投资者及其它目的。”SOX法案不仅仅是一种新的财务规则和要求，更引发了企业全方位的治理变革，它阻碍的不仅仅是企业的财务部门，而是所有的治理领域。企业要遵循SOX法案，就意味着：企业要对其流程进行重组或构建，并运用新的技术手段和工具构建新的系统，提高治理流程的透明度，以确保企业在战略治理过程中，增强内部操纵并促进沟通。这对企业的战略执行及绩效的提升，都具有不同平常的意义。外部审计师在遵循SOX法案和美国上市公司会计监管委员会（PCAOB）的规定执行和评估上市公司的内部操纵过程中，美国专门研究内部操纵问题的COSO委员会的内部操纵整体框架差不多成为公认的内控标准。COSO内部操纵整体框架是在1992年由COSO委员会公布的，并在1994年进行了增补。为了有效遏制企业不正当行为及虚假会计信息的发生，COSO报告提出了由“五个要素”和“三个目标”组成的内部操纵的整体框架，形成了迄今为止对内部操纵最全面、最具权威的COSO模型。COSO报告把内部操纵系统化，将内控目标定位于：取得经营活动的效果和效率，确保财务报告的可靠性和遵循相关的法律法规。该报告强调内部操纵是企业经营过程的一部分，要与经营过程结合在一起，而不是凌驾于企业的差不多活动之上，它使经营达到预期的效果，并监督企业经营过程的持续进行。COSO报告还强调企业内控环境的建设。操纵环境是一种氛围，塑造企业文化，阻碍企业职员的操纵意识，阻碍内部成员实施操纵的自觉性，决定其它操纵要素能否发挥作用，是内部操纵其它要素作用的基础。操纵环境直接阻碍到企业内部操纵的贯彻和执行以及企业经营目标及整体战略目标的实现。同时，COSO报告强调“人”的重要性。内控受企业的董事会、治理阶层及其它职员阻碍，通过企业之内的人所做的行为及所讲的话而完成。反过来，内部操纵阻碍着人的行为。从我国2001年颁布的内部会计操纵差不多规范（试行）来看，企业内部操纵的内容有向美国COSO报告靠拢的趋势，要紧表现为：1、目标范围从会计领域向整个治理领域扩展，企业的外围环境、文化理念、经营哲学、治理者素养越来越受到重视，体现了COSO报告关于操纵环境的要求。2、强化风险操纵系统的建立，强调风险治理。这与当前企业忽视风险操纵、造成巨大的隐患甚至损失有关。那个差不多规范在专门大程度上促进了公司治理结构的完善。随着国家法制的健全，适合中国企业情况的内控法规必将出台，立即为我国企业加快改善和提高治理水平，提出时刻表。三、内控在实际治理中应该起到的作用是什幺我们不妨来回忆中航油案例：“2004年的新加坡中航油事件反映出尖锐的企业内控问题：从中航油2002年年报来看，当年的投机交易盈利，2002年下半年，中航油开始进行石油期权交易，到年底也获得了明显收益。假如能够利用内控的约束机制，正确识不机会与风险，尤其在公司赚取了大量利润的同时，应该清醒的认识到可能产生的巨大风险。然而，在主观上，中航油的决策者风险意识淡薄，推断、操纵和驾驭风险的能力明显偏弱。中航油设计了专门完善的风险治理手册，手册规定了相应的审批程序和各级治理人员的权限，通过联签的方式来降低资金使用的风险。还规定了损失超过500万美元，必须报告董事会，并立即采取止损措施等。中航油采纳当今世界上最先进的风险治理软件系统将现货、纸货和期货三者融合在一起，进行全盘监控。同时，建立了三级风险防备机制，通过环环相扣、层层把关的三个制衡措施来强化公司的风险治理，使风险治理日常化、制度化。而客观上，公司风险治理手册中的止损程序并未得到应用，同时明显缺乏风险补救措施。这从其母公司中航油集团处理危机的几个细节能够得到反映：中航油集团2004年10月3日就开始了解到事件的严峻性。当时的账面亏损为8,000万美元，假如那时集团决定斩仓，整个盘位的实际亏损可能可不能超过1亿美元。然而，集团领导大部分在休假。9日，新加坡公司正式向集团提出书面紧急请示。假如当时斩仓，实际亏损应为1.8亿美元。然而直到16日，集团才召开党政联席会议。中航油事件致命缘故，是个人权力过大，缺乏对个人权力有效制约和监管，导致内控失灵。决策者风险意识淡薄，制度得不到执行，内控未能起到应有的约束力。”透视中航油事件，我们得到的启发是：建立企业内控体系的目标和作用，仍然是防患于未然。内控的功能与作用，体现在细节操纵和风险治理、多元主体操纵、全程监督评价和全员管控几个方面。1、从细节操纵到风险治理，实施全范围操纵几乎所有的企业都建立了自己的内部治理制度，这些制度涵盖了大到投融资、小到差旅费报销等方面，从企业制度建设水平能够知微显着。但某些企业的治理层狭隘的认为，这些制度的执行确实是内控的所有内容。实际上，内控差不多超越了传统意义的会计操纵，包含了日常治理的多个方面。然而，由于有限的治理资源和可观的操纵成本，使得企业的精力不能放在所有的细小事务上。随着新的企业风险治理理论的成熟，为了应对来自理论界与实务界的挑战，美国COSO委员会于2004年10月公布了企业风险治理框架（简称ERM），确立了内控向企业风险治理进展的合理性。ERM框架要求董事会与治理层特不重视可能产生重大风险的环节，且将风险治理作为内控的最要紧内容。2、由多元主体构成的牵制系统，实现监督功能我国现行独立审计差不多准则一般准则第5条指出，建立健全内操纵度是被审单位治理当局的责任。内部会计操纵规范-差不多规范第5条规定，单位负责人对本单位内部会计操纵的建立健全及有效实施负责。上述法规将内控主体定义为单元主体。而在现代企业制度下，所有权与经营权的分离，导致了经营治理者实质性拥有了企业操纵权，所有者本身需要对治理者进行操纵，治理者本身确实是内控的对象。假如治理者是内控的单一责任主体，负责内控的设计与执行，并对内控的执行情况加以认定与评估，“既当运动员，又当裁判”，势必会滋生滥用职权、牟取私利、独断专行等现象，以至于内控失灵。中航油新加坡公司尽管有健全的内控和风险治理制度，然而事件的核心人物能够亲自操盘，而其本人又是内控的责任主体，没有其它主体对事实上施牵制。 假设由董事会来承担内控的责任，进行多元操纵，就能保证内控实施力度。这也正是ERM框架中所要求的：ERM框架使董事会在企业风险治理方面扮演更加重要的角色，承担总体责任，同时要求其变得更加警惕。企业风险治理的成功与否在专门大程度上依靠于董事会，组织的风险偏好需要由董事会来批准。 外部机